Sahte belge veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge düzenleme fiiline iştirak eden mükellefler de dâhil olmak üzere sahte belge veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge düzenleme ya da kullanma konusunda haklarında “olumsuz rapor” veya “olumsuz tespit” bulunan mükellefler Maliye idaresince özel esaslar kapsamında değerlendirilmektedir.Özel Esaslar Sistemi , Hazine ve Maliye Bakanlığı’nın mükelleflerin olası kanuna aykırı işlemlerinin ve iade edilecek KDV tutarının gerçek olup olmadığının tespiti ile hak kazanılmayan yolsuz KDV iadelerinin önlenmesi amacıyla geliştirilmiş bir sistem olup, 01.05.2014 tarihinde yürürlüğe giren KDV Uygulama Genel Tebliği’nde düzenlenmiştir. Bir başka anlatımla özel esaslar, vergi incelemesi sonrasında herhangi bir mükellefin Sahte belge veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge düzenlediğinin tespit edilmesinin ardından Özel Esaslara (kod listesine) alınarak, kendisinin ve fatura düzenlediği firmaların takip edilmesine yönelik bir sistemdir.
Birçok mükellef özel esaslara (kod listesine) alındığını öğrenince vergi mahkemesine dava açmakta, yürütmeyi durdurma yada iptal kararı almakta, bu kararlara rağmen vergi daireleri KDV iadeleri yönünden sorun çıkarmaktadır. Mükelleflere "İade Taleplerinde KDV Genel Uygulama Tebliğinin Özel Esaslar Bölümündeki Usul ve Esasların Geçerli" olduğu bildirilmekte olup, bu nedenle birçok mükellef KDV iadeleri yönünden özel esaslara alınma işlemi için ayrıca bir dava daha açmaktadır.
Anayasa'nın çalışma ve sözleşme hürriyetini düzenleyen 48. maddesinin 2. fıkrasında, devletin, özel teşebbüslerin milli ekonominin gereklerine ve sosyal amaçlara uygun yürümesini, güvenlik ve kararlılık içinde çalışmasını sağlayacak tedbirleri alacağı, "Çalışma Hakkı ve Ödevi" başlıklı 49. maddesinin 2. fıkrasında, devletin, çalışanların hayat seviyesini yükseltmek, çalışma hayatını geliştirmek için çalışanları ve işsizleri korumak, çalışmayı desteklemek işsizliği önlemeye elverişli ekonomik bir ortam yaratma ve çalışma barışını sağlamak için gerekli tedbirleri alacağı, "Vergi Ödevi" başlığını taşıyan 73. maddesinin 3. fıkrasında da, vergi, resim, harç ve benzeri mali yükümlülüklerin kanunla konulacağı, değiştirileceği veya kaldırılacağı hüküm altına alınmıştır.
Bu düzenlemelere göre devletin çalışma hayatına ilişkin düzenlemeleri yapması ve buna dair tedbirleri alması bir görev iken çalışma, çalışanlar açısından bir hak ve ödevdir. Gerek bu alanda yapılacak düzenlemelerin gerek çalışma hayatının bir sonucu olan vergi, resim, harç ve benzeri mali yükümlülüklerle ilgili düzenlemelerin, yasa ile yapılması ise zorunludur. Dayanağını Anayasa'ya uygun olarak çıkarılmış olan bu kanunlardan olmayan düzenlemelerle bir takım hak ve yükümlülükler getirilemez. Bu suretle çalışma barışının sağlanması yanında, özel teşebbüslerin güvenlik ve kararlılık içinde çalışması da temin edilmiş olur.
KDV iadeleri yönünden özel esaslar alınma nedeniyle açılan davalarda vergi mahkemelerince kabul kararları verilerek işlem iptal edilmektedir.Yeni tarihli bir vergi mahkemesi (Bursa 2 Vergi Mahkemesi, 2022/ 1028) kararında;
"Somut olayda davacı şirket katma değer vergisi iade talepleri yönünden Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliğinin özel esaslar bölümündeki usul ve esaslara uygulanacak mükellefler listesine dahil edilmiş olup, gerek davalı idarenin, gerekse bağlı bulunduğu hiyerarşik üst makamların mükellefleri bu şekilde kategorize edebilmelerine olanak sağlayan hiçbir yasal düzenleme bulunmadığı gibi, Anayasa'da da buna izin veren bir hüküm de yer almamaktadır. Bu şekilde yasal dayanağı olmadan yapılacak bir sınıflandırma, vergi barışını bozucu etki yaratacağı gibi, Anayasa'da güvence altına alınan temel kişi hak ve hürriyetlerine de aykırılık teşkil eder. Bu nedenle, yasal dayanağı olmadan, hukuka aykırı bir biçimde idarenin kendi içerisinde oluşturduğu bir sınıflandırma ile davacının katma değer vergisi iadesi talepleri yönünden Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliğinin özel esaslar bölümündeki usul ve esaslara tabi mükellefler listesine alınmasına ilişkin dava konusu işlemde hukuka uyarlık bulunmamaktadır." şeklindeki gerekçe ile yasal dayanağı olmayan işlemin İPTALİNE karar verilmiştir.
İster özel esaslara alınma (kod listesi), isterse KDV iadeleri yönüyle özel esaslara alınma şeklindeki vergi idaresi işlemleri, yasal dayanağı olmayan ve KDV iadesi ödememek için uydurulmuş idari tasarruflardır. Dava konusu edilmesi halinde hızlıca yürütmeyi durdurma kararı alınabilirken, dava konusu edilmemesi halinde mükelleflere sorun çıkarabilmektedir.
Uygulamada vergi daireleri mükellefleri, özel esaslar sistemine alınmamaları için düzeltme beyannamesi vermeye yönlendirmektedir. İdare tarafından mükelleflerin özel esaslar kapsamına alınmasıyla, vergi dairelerince bu mükelleften mal alan diğer mükelleflerin yazılı ya da sözlü olarak uyarılması, düzeltme beyannamesi vermeye zorlanması ya da incelemeyle karşı karşıya bırakılması, nihayetinde koda alınan mükelleften mal ve hizmet almama sonucuna varan, haksız rekabete yol açan, belki de ticari hayatını sona erdirebilecek duruma düşürebilecek, telafisi güç veya imkansız zararların doğmasına neden olabilecektir.Vergi dairelerinin hukuk ve mevzuat dışı kod listesi uygulaması karşısında düzeltme beyannamesi vermeyen mükellefler zımnen bir baskı altında kalmaktadır.Düzeltme beyannamesi verilmemesi halinde KDV iadesinin ödenmeyeceği yada incelemeye sevk edileceği düşüncesi oluşan mükellefler düzeltme beyannamesi vermek zorunda bırakılmaktadır. Bu durum mülkiyet hakkının ihlali olup Danıştay kararlarına da yansımıştır.
Anayasa Mahkemesi de düzeltme beyannamesinin iptali istemiyle açılan davayı incelenmeksizin reddeden vergi mahkemesi kararına karşı yapılan bireysel başvuruda: "başvurucuların mülkiyet haklarına müdahale teşkil eden vergilendirme işlemlerinin yargı yoluyla denetlenebilmesi imkanına sahip olamadıkları, dolayısıyla derece mahkemelerinin 213 Sayılı Kanun’un 378. maddesinin 2. fıkrasında düzenlenen hukuk kuralını, düzeltme beyannamesine ihtirazı kayıt konulmasının dava açma hakkı vermeyeceği şeklinde yorumlamasının -sürecin bütününe bakıldığında- başvurucuların, müdahalenin hukuka aykırı olduğuna yönelik iddia ve itirazlarını etkin bir biçimde sunamaması sonucuna yol açtığı, buna göre somut olayda mülkiyet hakkının öngördüğü usul güvencelerinin sağlanamamasından dolayı müdahalenin başvuruculara şahsi olarak aşırı bir külfet yüklediği, mülkiyet hakkının korunması ile müdahalenin kamu yararı amacı arasında olması gereken adil dengenin başvurucular aleyhine bozulduğu sonucuna ulaşıldığı, başvurucuların mülkiyet haklarına yapılan müdahalenin ölçüsüz olduğundan” Anayasa ile güvence altına alınan mülkiyet hakkının ihlal edildiğine" karar vermiştir.
Sonuç olarak, mükelleflerin Kod Listesine alınabilecekleri tehdidi ile karşı karşıya bırakılması hukuka aykırı ve yasal dayanağı olmayan bir kurumdur. Baskı ile verdirilen düzeltme beyannameleri mülkiyet hakkını ihlal ettiği gibi açılan davalarda özel esaslara alınma uygulamaları hakkında vergi mahkemelerince yürütmeyi durdurma kararları verilmektedir. KDV iadesi ödememek için yasal dayanağı olmayan uygulamalardan vazgeçilmeli, vergi dairesince mahkemeler kaybedildikçe yeni listeler ihdas edilmemelidir.
Av. Sadi KAYABAŞI
